Получен убыток переведен на незавершенное производство. Что такое незавершенное производство

Несмотря на то, что у начинающего бухгалтера ассоциируется с чем-то сложным и непонятным, этот актив определяется довольно просто: как материально осязаемое имущество, которое должно быть оценено и отражено в финансовой отчетности. Что же включается в НЗП? Какие затраты формируют его стоимостную оценку? Как распределить общие затраты между "незавершенкой" и готовой продукцией (ГП)? Как отражать рассматриваемый в статье актив на счетах бухгалтерского учета? Давайте разбираться.

Что такое "незавершенка"?

Определение данного термина содержится в нескольких нормативных актах, из которых автор предлагает воспользоваться наиболее современным - Положением по ведению бухгалтерского учета (Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н), а именно его п. 63. Незавершенное производство - это продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, и изделия, не прошедшие комплектацию, испытания и техническую приемку.

О том, что не относится к НЗП, сказано в п. 101 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях (Утверждены Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфином СССР, ЦСУ СССР 20.07.1970) (далее - Основные положения по калькулированию себестоимости). В частности, не могут быть признаны НЗП:

• не подлежащие исправлению забракованные полуфабрикаты (детали);
• не подвергавшиеся обработке сырье, материалы, полуфабрикаты, покупные и комплектующие готовые изделия.

Неудивительно, что ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" не применяется к оценке НЗП. Кроме того, не стоит ставить знак равенства между НЗП и полуфабрикатами. Первое представляет собой малоликвидный актив, который сложно продать на сторону, но можно использовать для производства продукции, от продажи которой предприятие получает выручку (экономические выгоды). Это обстоятельство определенным образом влияет на варианты оценки названных активов. Хотя полуфабрикаты могут быть частью "незавершенки", если находятся на соответствующей стадии.

Не следует забывать, что к "незавершенке" относятся не законченные на отчетные даты работы. Информация о них обобщается, как правило, на счетах 23 "Вспомогательные производства" и 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (см. Инструкцию по применению ). Невыполненные работы, неукомплектованные изделия и продукцию, не прошедшую всех стадий обработки, нужно оценить в стоимостном выражении. Но прежде надо определиться с , которые относятся к остаткам недообработанной продукции, неукомплектованных изделий и незавершенных работ.

Варианты оценки НЗП

НЗП в массовом и серийном производстве может отражаться в (п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета):

• по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;
• по прямым статьям затрат;
• по стоимости и полуфабрикатов.

В материалоемких производствах, где именно расходы на сырье составляют основу себестоимости готовой продукции, оценка НЗП по цене сырья одновременно является и наиболее достоверной, и наименее трудоемкой. Названным способом можно определять "незавершенку" и на предприятиях промышленности с кратким технологическим циклом.

Оценка по прямым статьям затрат, как правило, добавляет расходы на оплату труда работников, относящиеся к незавершенному производству, что делает его стоимость более полной и объективной. При единичном производстве продукции допустимо отражать НЗП в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам, когда в стоимость включаются прямые и косвенные затраты (переменные и постоянные издержки).

В остальных случаях используется нормативная (плановая) производственная себестоимость. Данный способ расчета себестоимости применяется при массовом и серийном производстве разнообразной и сложной продукции (в машиностроительной, металлообрабатывающей, швейной, мебельной промышленности).

Здесь нужно ответить на вопрос: влияет ли выбранная оценка НЗП на способы формирования стоимости готовой продукции? Казалось бы, это взаимосвязанные показатели, следовательно, их оценка должна производиться по одним и тем же правилам. На самом деле в Положении по ведению бухгалтерского учета, в котором оценка НЗП и оценка ГП рассматриваются в разных подразделах, такого требования нет. Более того, на практике методы оценки "незавершенки" и оценки готовой продукции иногда комбинируются в различных сочетаниях, что позволяет объективнее оценить себестоимость разных активов.

Отражение НЗП на счетах бухгалтерского учета

Для обобщения информации о стоимости "незавершенки" Инструкция по применению Плана счетов рекомендует использовать счет 20 "Основное производство". По дебету этого счета собираются прямые и косвенные расходы, расходы вспомогательных и иных участвующих в изготовлении продукции производств, а по кредиту отражаются суммы фактической себестоимости завершенного производства. Остаток по счету 20 на конец месяца как раз и показывает стоимость НЗП. Подобный подход подразумевает оценку актива по фактическим затратам, что хорошо в теории, но не на практике.

Оценка по сырью и материалам

В таком случае стоимость "незавершенки" складывается в основном из базовых материально-сырьевых затрат, в частности:

• расходов на сырье и материалы, которые образуют основу изготавливаемой продукции или являются необходимыми компонентами при ее изготовлении;
• стоимости изделий общепромышленного назначения (арматуры, метизов, шарикоподшипников и др.), используемых для комплектования продукции.

Все иные расходы при описанном способе оценки НЗП включаются в себестоимость выпущенной продукции. У предприятия могут быть безвозвратные отходы (не используемые в производстве) и потери от брака, причем и те и другие относятся на себестоимость продукции, что следует из п. 99 Основных положений по калькулированию себестоимости.

Оценка "незавершенки" по сырью и материалам еще хороша тем, что для нее может быть использован не только прямой метод, требующий данных о натуральных и стоимостных показателях сырья, материалов и полуфабрикатов, вошедших в состав НЗП, но и метод от обратного, предполагающий расчет материальных затрат исходя из показателей о количестве выпущенной продукции и количестве продукции, для производства которой были отпущены сырье и материалы. Разница между этими показателями как раз и даст долю цены МПЗ в стоимости "незавершенки".

Правда, тогда нужно учесть стоимостные остатки сырья и материалов, которые составили НЗП предыдущего месяца, для чего можно провести инвентаризацию и использовать полученные сведения в дальнейшем. Сам расчет осуществляется исходя из доли количественных и стоимостных данных о сырье и материалах в составе сведений о "незавершенке" и готовой продукции.

Пример 1. Предприятие для производства 1000 ед. продукции отпустило сырье и материалы на сумму 3 000 000 руб. (без НДС). В отчетном периоде выпущено 900 ед. готовой продукции. В учетной политике установлено, что "незавершенка" оценивается по стоимости сырья и материалов. Ее остаток в предыдущем месяце составил сумму 400 000 руб.
Материально-сырьевые затраты, приходящиеся на готовую продукцию, - 3 060 000 руб. ((900 / 1000) ед. x (3 000 000 + 400 000) руб.). Теперь рассчитаем стоимость сырья и материалов, приходящихся на НЗП. Остаток НЗП на конец текущего месяца, оцененный по стоимости сырья и материалов, составит 340 000 руб. (3 000 000 + 400 000 - 3 060 000).
Получено значение, которое может использоваться, если оценка НЗП производится котловым методом, то есть без выделения отдельных составляющих. (Хотя какие тут могут быть составляющие, кроме стоимости сырья и материалов.)
В бухгалтерском учете в части "незавершенки" будут сделаны следующие проводки:

<*> Данные записи являются не бухгалтерскими проводками, включающими дебет и кредит, а лишь наглядными обозначениями остатков по счету учета НЗП.

Оценка по прямым затратам

Как правило, такая оценка используется в ситуации, если на объект калькулирования сложно отнести все затраты, включая косвенные. О том, какие расходы в общем случае можно определить как прямые, сказано в п. 20 Основных положений по калькулированию себестоимости. Ими считаются затраты, связанные с производством отдельных видов продукции (на сырье, основные материалы, покупные изделия и полуфабрикаты, основную зарплату производственных рабочих и др.), которые могут быть прямо и непосредственно включены в себестоимость продукции. Помимо материальных расходов, стоимость "незавершенки" могут формировать расходы на вспомогательные материалы (работы, услуги), на оплату труда производственного персонала и отчисления с нее и амортизационные отчисления.

Главный вопрос: как определить прямые затраты, относящиеся именно к НЗП? Можно применить тот же способ, каким определялась стоимость НЗП по цене сырья и материалов, то есть исходя из стоимости остатка "незавершенки" на начало месяца и разницы натуральных показателей по "входным" (связанным с начальным производственным этапом) и "выходным" (связанным с конечным производственным этапом) данным. Однако бухгалтер может столкнуться с трудностями, в частности с необходимостью определения доли стоимости начального остатка НЗП в оценке прямых расходов. Проведение инвентаризации и установление фактического наличия остатка здесь не помогут, так как, помимо МПЗ, в стоимость НЗП включаются и другие неосязаемые прямые затраты.

Выйти из этой ситуации можно, если оценивать НЗП без начального остатка, то есть в случае, когда все сырье, материалы и полуфабрикаты доработаны до готовой продукции. Тогда между стоимостью НЗП и стоимостью ГП нужно будет распределить лишь текущие прямые затраты. Возможен другой вариант: если установить долю материальных расходов в общей сумме прямых затрат, то последние можно оценить с определенной степенью точности исходя из долей стоимости сырья и материалов, от которых преимущественно и зависит переменная прямых расходов. Правомерность подхода подтверждается п. 37 Основных положений по калькулированию себестоимости, который допускает определение условно-постоянных расходов исходя из их доли в составе совокупных распределяемых на объект калькулирования затрат.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1, дополнив их списком прямых затрат, которые в силу специфики производства и учетной политики включаются в стоимость НЗП:

• заработная плата рабочих - 1 000 000 руб.;
• страховые взносы - 300 000 руб.;
• амортизация оборудования - 400 000 руб.;
• расходы на вспомогательные комплектующие (полуфабрикаты) - 100 000 руб.

На начало месяца стоимость сырья и материалов, относящихся к НЗП, составила 400 000 руб., а на конец месяца согласно рассмотренному в примере 1 расчету - 340 000 руб. В производство отпущены сырье и материалы на сумму 3 000 000 руб. В стоимость ГП включена сумма в размере 3 060 000 руб. Напомним, что из запланированных 1000 ед. готовой продукции выпущено 900 ед.
Строго говоря, в условиях примера также должна быть указана стоимость НЗП на начало месяца в оценке прямых затрат. Давайте сделаем его оценку, опираясь на долю стоимости сырья и материалов в общей сумме прямых затрат, которую посчитаем по текущему месяцу. Общая сумма осуществленных прямых затрат составляет 4 800 000 руб. (1 000 000 + 300 000 + 400 000 + 100 000 + 3 000 000), где доля стоимости сырья - 62,5% ((3 000 000 / 4 800 000) руб.).
Если исходить из того, что стоимость остатка сырья и материалов в НЗП на начало месяца - 400 000 руб., ему соответствует остаток прямых расходов на сумму 640 000 руб. (400 000 руб. / 62,5%).
Определим величину прямых затрат, приходящихся на готовую продукцию. Она составит 4 896 000 руб. ((900 / 1000) ед. x (4 800 000 + 640 000) руб.). Затем можно рассчитать сумму прямых затрат, приходящихся на НЗП. Стоимость остатка НЗП на конец текущего месяца, оцененная по этому показателю, равна 544 000 руб. (4 800 000 + 640 000 - 4 896 000).

Читатель может заметить, что в целом алгоритм расчета тот же, добавляются только данные, которые усложняют оценку НЗП, но при этом делают ее более объективной и достоверной для целей ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.

Оценка по фактическим затратам

Названный метод предполагает оценку "незавершенки" по всем расходам: и прямым, и косвенным. Согласно п. 20 Основных положений по калькулированию себестоимости косвенные затраты - затраты, связанные с производством нескольких видов продукции (расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховые, общезаводские и др.), включаемые в себестоимость продукции с помощью специальных методов. Один из таких методов базируется на нормах п. 37 Основных положений по калькулированию себестоимости, в котором сказано, что в себестоимость НЗП расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховые и общезаводские расходы (которые фактически являются косвенными) включаются тем же образом, что и в себестоимость готовых изделий.
Следовательно, бухгалтер вправе выбрать такие же косвенные расходы для НЗП, как и для ГП, после чего ему останется распределить текущие косвенные расходы между указанными активами. Особенностью описанного распределения является то, что косвенные расходы относятся к деятельности в целом и может возникнуть необходимость распределить их не только между несколькими видами готовой продукции, но и между разными НЗП. Иными словами, расчет станет значительно сложнее, однако автор предлагает помнить, что косвенные расходы нередко являются условно-постоянными, то есть определяемыми неким процентом, который можно посчитать исходя не только из прямых затрат, но и из плановых норм, что особенно касается производств с небольшим (по отношению к месячному выпуску) объемом НЗП.

Пример 3. Дополним условия примера 2. В отчетном периоде общезаводские расходы составили 5 000 000 руб. Предположим, что все они приходятся на готовую продукцию и "незавершенку". По плану общезаводские расходы включаются в стоимость НЗП в размере 500 000 руб. Общехозяйственные затраты списываются на финансовый результат единой суммой без распределения между "незавершенкой" и готовой продукцией.
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

<*> Сальдо счета 20 складывается из прямых расходов на начало месяца в сумме 640 000 руб. и косвенных расходов в размере 500 000 руб., относящихся к НЗП каждый месяц.
<**> В итоге сальдо счета 20 составит 1 544 000 руб. (4 800 000 + 5 000 000 + 1 140 000 - 9 396 000). В учете не обязательно определять отклонения плановых расходов от фактических. Достаточно оставить в стоимости НЗП общезаводские расходы, а все отклонения вместе с затратами, приходящимися на готовую продукцию, списать со счета 20 на счет 40 или 43 в зависимости от метода учета готовой продукции.

Плановая (нормативная) оценка

Рекомендации по применению нормативного метода учета и оценки НЗП содержатся в отдельных Типовых указаниях (Типовые указания по применению нормативного метода учета затрат на производство и калькулированию нормативной (плановой) и фактической себестоимости продукции (работ), утв. Минфином СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР, ЦСУ СССР от 24.01.1983 N 12). В основу названного метода заложен точный учет количественных данных об остатках деталей, узлов и полуфабрикатов. Такую информацию можно получить из двух источников: либо из инвентаризационных описей, либо из производственных отчетов о движении деталей, узлов, полуфабрикатов и их конечных остатков (в межинвентаризационный период). Нормативные калькуляции на детали и узлы составляются только по прямым затратам на материалы и заработную плату, а на изделие в целом - по всем статьям производственной себестоимости с учетом расходов на обслуживание производства и управление. На основании упомянутых калькуляций определяется нормативная стоимость НЗП в разрезе калькуляционных статей расходов.

Однако нужно помнить, что в бухгалтерском учете отражаются расходы нормативные и фактические, причем последние распределяются между стоимостью НЗП и стоимостью ГП в той же пропорции, что и нормативные. Сложность состоит только в том, как именно отразить и списать отклонения нормативных затрат от фактических.

В этом случае можно воспользоваться субсчетами, открытыми к счету 20: на одном отражать нормативную стоимость НЗП (Дебет 20-1 Кредит 20-2), а на другом - фактическую, распределенную пропорционально нормативным расходам (Дебет 20-2 Кредит 10, 60, 69, 70, 76). Отклонения списываются на себестоимость продукции (Дебет 40, 43 Кредит 20-2), а остаток на счете 20-1 соответствует нормативной оценке НЗП. Такой метод прописан в п. 103 Основных положений по калькулированию себестоимости, нормы которого допускают при стабильных остатках НЗП списание отклонений от норм на себестоимость производимой продукции.

Пример 4. Воспользуемся условиями примера 3, дополнив их оценкой "незавершенки" по нормативу в размере 1 500 000 руб. на конец месяца. Для наглядности возьмем распределение фактических затрат из примера 3, не вводя дополнительные нормативные показатели для пропорционального распределения указанных затрат.
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

<*> В данных проводках не показывается условный остаток НЗП, так как он вводится обычной бухгалтерской проводкой методом двойной записи.
<**> Разница составит 44 000 руб. (4 800 000 + 5 000 000 + 1 140 000 - 9 396 000 - 1 500 000).

В силу специфики различных отраслей промышленности незавершенное производство сложно оценить и отдельные бухгалтеры стараются не отражать НЗП в бухгалтерском учете. Это приводит к тому, что в учете завышаются текущие расходы, включаемые в себестоимость готовой продукции, при реализации которой в балансе снижается сумма активов, а в отчете о прибылях и убытках - финансовый результат. Таким образом, бухгалтер занижает показатели деятельности предприятия, что не идет на пользу финансовой отчетности и не соответствует целям ее ведения. Надеемся, статья поможет понять важность отражения НЗП в бухучете.

Что относится к незавершенному производству — этот вопрос рано ли поздно встает перед многими бухгалтерами. Как понять, , а что не следует причислять к НЗП? Ответ - в этой статье.

Какие затраты понимают под незавершенным производством

Что к незавершенному производству относится, определяют нормативные документы:

1. Налоговый Кодекс РФ, а именно статья 319.
2. Приказ Минфина РФ «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» от 29.07.1998 № 34н (далее — приказ № 34н).
3. ПБУ 4/99.

СОВЕТ: обратите внимание на ПБУ 5/01 «Учет материальных запасов», чтобы четко понять разницу между материальными запасами и активами, к ним не относящимся. Незавершенное производство к материальным запасам не относится, несмотря на то что при составлении баланса в оборотных активах в статью «Запасы» включаются и суммы незавершенного производства.

Так что к незавершенному производству можно отнести и какие затраты понимаются под этим термином? Про затраты, которые предприятие понесло на производство работ, товаров, продукции, услуг, но полный производственный цикл по которым еще не завершен, можно сказать, что они относятся к незавершенному производству .

Такие товары и продукция еще не выпущены производственным подразделением, не оформлены как готовая продукция, не прошли все необходимые стадии приемки и проверки. Услуги и работы, акты выполненных работ по которым еще не подписаны заказчиком, относятся к незавершенному производству.

Сумма активов, , на крупных предприятиях с большим количеством выпускаемой продукции может формироваться в учете тремя способами (п. 64 приказа № 34н):

• по сумме затрат на материалы, сырье, комплектующие;
• по прямым затратам;
• по фактической производственной себестоимости.

При других видах производства себестоимость НЗП учитывается по фактическим затратам.

Характеристика незавершенного производства

Активы, что относятся к незавершенному производству , имеют следующие характеристики.

• Незавершенность технологического цикла . Продукция НЗП не имеет окончательного оформления, находится на завершающей стадии производственного цикла, но еще не оформлена как готовая продукция.
• Отсутствие завершающей стадии проверки или испытания . Продукция и работы, которые ожидают проведения испытаний или проверки качества, предусмотренных технологическим или производственным циклом. Например, промышленная установка, предназначенная для работы в химическом производстве под высоким давлением, обязательно должна пройти на производстве испытание на высокое давление. Пока такая проверка не произведена, установка не считается готовой продукцией и не может быть отпущена покупателю. А это означает, что отнести ее к незавершенному производству нельзя. Себестоимость такой установки отражается по дебету 20-го счета.
• Отсутствие всех элементов комплектации . Иногда при производстве возникают ситуации, когда необходимых комплектующих элементов нет (отсутствуют в запасе, не поставлены вовремя поставщиками, внесены изменения в конструкцию продукции). Продукция, ожидающая окончательной комплектации, относится к стоимости незавершенного производства.

Незавершенное производство формируется не только по 20-му счету. Вспомогательные цеха и обслуживающие производства и хозяйства тоже могут формировать стоимость активов, что относятся к незавершенному производству . Поэтому одной из характеристик НЗП является место формирования стоимости:

• основное производство (сч. 20),
• вспомогательный цех (сч. 23),
• обслуживающие цеха или хозяйства (сч. 29).

Подробнее о формировании затрат на незавершенное производство можно прочитать в статье .

В состав каких активов входит незавершенное производство

Оборотные активы предприятия — это активы, которые имеют срок обращения, приобретения или использования менее 12 месяцев, или же эти активы используются (обращаются) в течение нормального производственного цикла (если он дольше 12 месяцев).

В ПБУ 4/99 указано, что при формировании баланса предприятия в раздел «Оборотные активы» кроме запасов, готовой продукции, денежных средств, дебиторской задолженности присовокупляются и активы, что относятся к незавершенному производству . Стоимость НЗП суммируется в статье баланса «Запасы» с суммой остальных оборотных активов, относящихся к этому типу.

Тест: что из перечисленного относится к незавершенному производству

Проверить, хорошо ли вы поняли, что отнести к незавершенному производству, предлагаем при помощи тестового вопроса.

Отметьте все варианты, которые можно отнести к НЗП.

А. Готовая продукция на складе.

Б. Сырье и материалы, полученные цехом.

В. Полуфабрикаты, изготовленные вспомогательным цехом, готовые для отправки на следующий этап обработки в основное производство.

Г. Продукция, не прошедшая приемки отдела технического контроля.

Д. Сырье и материалы на складе предприятия.

Е. Продукция, не прошедшая этапа обязательных технологических испытаний.

Ответ: к числу активов, что относятся к незавершенному производству, из перечисленных выше вариантов относятся активы, указанные в пунктах: В, Г, Е.

Итоги

Принимая решение, что отнести к незавершенному производству , необходимо учитывать один простой принцип. Заключается он в названии данного актива — принцип незавершенности. Все, что производится предприятием (включая работы и услуги), но не доделано, не проверено и не испытано — входит в состав НЗП.

На отчетную дату в организации могут числиться продукция или работы, не прошедшие всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, или неукомплектованные изделия, которые не прошли испытания и техническую приемку. Иными словами, в организации может остаться незавершенное производство (НЗП) (п. 63 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н). Напомним, что НЗП в бухгалтерском балансе может отражаться (п. 64 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н):

• по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;
• по прямым статьям затрат;
• по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов;
• по фактически произведенным затратам (при единичном производстве).

Выбранный организацией порядок оценки закрепляется в ее .

А по какой строке бухгалтерского баланса отражаются остатки НЗП?

Строка бухгалтерского баланса для НЗП

Статья «Затраты в незавершенном производстве» относится к группе статей «Запасы» оборотных активов организации (п. 20 ПБУ 4/99). Это означает, что в действующей в настоящее время форме бухгалтерского баланса остатки НЗП, т. е. дебетовое сальдо счета 20 «Основное производство» на отчетную дату отражаются по строке 1210 «Запасы» (Приказ Минфина от 02.07.2010 № 66н).

Напомним, что организации, которые вправе вести и характер деятельности которых не предполагает существенных остатков материально-производственных запасов, НЗП могут не формировать. Такие организации могут включать стоимость сырья, материалов, товаров, другие затраты на производство и подготовку к продаже продукции и товаров в состав расходов по обычным видам деятельности в полной сумме в момент приобретения запасов или понесения затрат (

Пример определения стоимости остатков незавершенного производства. Организация оценивает незавершенное производство по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов

ОАО «Производственная фирма "Мастер"» производит бумагу формата А4. Учетной политикой «Мастера» предусмотрена оценка незавершенного производства по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Учет затрат ведется с применением счета 40.

В апреле в производство передано 20 куб. м древесины общей стоимостью 110 000 руб. (без НДС). Стоимость одного кубометра древесины составляет 5500 руб./куб. м. По результатам инвентаризации на 30 апреля в производственных цехах выявлены остатки древесины - 2 куб. м.

Прямые расходы составили 203 906 руб., в том числе:

• стоимость израсходованных материалов - 110 000 руб.;

• зарплата производственных рабочих - 74 000 руб.;

• сумма взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с зарплаты производственных рабочих - 19 906 руб.

Сумма косвенных расходов за месяц составила 138 000 руб.

Общая сумма расходов организации за месяц составила 341 906 руб. (203 906 руб. + 138 000 руб.).

В учете «Мастера» были сделаны следующие записи:

Дебет 20 Кредит 10 (25, 26, 68, 69, 70...)
- 341 906 руб. - учтены затраты на производство бумаги;

Дебет 40 Кредит 20
- 330 906 руб. (110 000 руб. : 20 куб. м × 18 куб. м + 74 000 руб. +
19 906 руб. + 138 000 руб.) - отражена фактическая себестоимость произведенной продукции.

Стоимость остатков незавершенного производства составляет:
341 906 руб. - 330 906 руб. = 11 000 руб.

Эта разница представляет собой сальдо по счету 20 на конец апреля.

Оценка по прямым затратам

При применении способа оценки незавершенного производства по прямым статьям затрат прямые расходы распределите между остатками незавершенного производства и готовой продукцией в том же порядке, который применяется для расчета налога на прибыль. Подробнее об этом см. Как в налоговом учете оценить стоимость незавершенного производства .

Оценка по фактическим, нормативным затратам

При применении способа оценки незавершенного производства по фактической или нормативной себестоимости объем незавершенного производства оценивается исходя из условно-натуральных показателей, которые организация определяет самостоятельно. Например, в качестве такого показателя можно использовать эквивалентное количество готовых изделий.

Для расчета эквивалентного количества готовых изделий нужно знать коэффициент готовности продукции на каждой стадии производственного процесса и остатки сырья, не переработанного (переработанного частично) (в натуральных измерителях). Для расчета остатков сырья, материалов, не прошедших полного производственного процесса, используйте форму № МХ-19, утвержденную постановлением Росстата от 9 августа 1999 г. № 66, или форму № М-17, утвержденную постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.

Коэффициент готовности продукции на каждой последующей стадии производства рассчитывается нарастающим итогом с учетом коэффициента готовности продукции на предыдущей стадии. Величина этих коэффициентов должна быть установлена технологической службой организации.

Чтобы определить объем незавершенного производства, эквивалентного количеству готовых изделий на конец месяца, нужно рассчитать эквивалентное количество готовых изделий на каждой стадии производственного процесса. Для этого воспользуйтесь формулами:

Пример расчета стоимости остатков незавершенного производства. Организация оценивает незавершенное производство по фактическим затратам

ОАО «Производственная фирма "Мастер"» занимается пошивом норковых шуб. По состоянию на 1 апреля остатков незавершенного производства не было. В учетной политике «Мастера» предусмотрена оценка незавершенного производства по фактической себестоимости. Общехозяйственные расходы по окончании месяца списываются на счет 20.

Главным технологом организации утверждены коэффициенты готовности единицы продукции (шубы) по стадиям производства:

• обработка и выделка шкурок - 20 процентов;
• лекальная раскройка и пошив шубы - 80 процентов;
• лазерная обработка меха шубы и выпуск готового изделия - 100 процентов.

В апреле в производство передано 800 штук норковых шкурок общей стоимостью 800 000 руб. (без НДС). По технологическим нормам из этого количества сырья должно быть выпущено 80 единиц продукции (800 шт. : 10 шт./ед.). По состоянию на 30 апреля на склад готовой продукции сдано 65 норковых шуб.

Прямые затраты «Мастера» на производство продукции в апреле составили:

• стоимость израсходованного сырья и материалов - 800 000 руб.;

• зарплата производственных рабочих (в т. ч. начисленные с нее взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний) - 154 000 руб.

Сумма общепроизводственных расходов - 42 000 руб.
Сумма общехозяйственных расходов - 56 000 руб.

В апреле в учете «Мастера» сделаны следующие записи:

Дебет 20 Кредит 10
- 900 000 руб. - списаны материалы на производство шуб;

Дебет 20 Кредит 70 (69)
- 154 000 руб. - начислена зарплата производственным рабочим (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний);

Дебет 20 Кредит 25
- 42 000 руб. - списаны общепроизводственные расходы;

Дебет 20 Кредит 26
- 56 000 руб. - списаны общехозяйственные расходы.

По состоянию на 30 апреля зафиксированы остатки непереработанных (переработанных частично) материалов:

• на стадии обработки и выделки шкурок - 50 штук;
• н а стадии лекальной раскройки и пошива - 100 штук.

На основании этих данных бухгалтер определил эквивалентное количество готовой продукции в остатках на каждой стадии производственного процесса. Объем незавершенного производства в эквивалентных единицах составил:

• на стадии обработки и выделки шкурок - 1 ед. (50 шт. : 10 шт./ед. × 20%);
• на стадии лекальной раскройки и пошива - 8 ед. (100 шт. : 10 шт./ед. × 80%).

Объем незавершенного производства по состоянию на 30 апреля составил:
1 ед. + 8 ед. = 9 ед.

Общий выпуск продукции за апрель с учетом незавершенного производства равен:
65 ед. + 9 ед. = 74 ед.

Общая сумма производственных затрат за апрель составляет:
900 000 руб. + 154 000 руб. + 42 000 руб. + 56 000 руб. = 1 152 000 руб.

Фактическая себестоимость готовой продукции, сданной на склад, отражена проводкой:

Дебет 43 Кредит 20
- 1 011 892 руб. (1 152 000 руб. : 74 ед. × 65 ед.) - списана фактическая себестоимость готовой продукции за апрель.

Себестоимость остатков незавершенного производства на конец месяца (дебетовое сальдо по счету 20 на 30 апреля) равна:
1 152 000 руб. - 1 011 892 руб. = 140 108 руб.

Ситуация: может ли быть незавершенное производство при оказании услуг ?

Да, может.

Объем незавершенного производства складывается в бухучете (дебетовое сальдо по счету 20 «Основное производство») на последнюю дату отчетного периода. Услуга считается оказанной, если между исполнителем и заказчиком подписан двусторонний акт об оказании услуги и заказчик не имеет претензий по ее качеству (п. 2 ст. 720, 783 ГК РФ).

Если договор об оказании услуг заключен на срок более одного месяца, то услуга носит длящийся характер. По таким услугам выручку можно признавать двумя способами:

• поэтапно по мере оказания услуг;

• единовременно по исполнению договора в целом.

В первом случае остатков незавершенного производства в учете не будет. Это объясняется тем, что все затраты, связанные с оказанием услуг в течение отчетного месяца, будут списаны со счета 20 одним из способов, закрепленных в учетной политике для целей бухучета :

• с использованием счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам»;

• без использования счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

Подробнее о том, как списать расходы по мере оказания услуг, см. Как отразить в учете реализацию работ (услуг) .

Во втором случае затраты, связанные с оказанием услуг, могут быть учтены в составе расходов (т. е. списаны на счет 90 «Продажи») только после того, как стороны подпишут акт об оказании услуг. До тех пор пока этот акт не оформлен, вся сумма расходов, накопленных на счете 20 по этой услуге, будет формировать стоимость незавершенного производства.

Независимо от характера оказываемых услуг (кратковременные или длящиеся) в налоговом учете организации-исполнители вправе списывать прямые затраты на расходы текущего отчетного периода без распределения на незавершенное производство (п. 2 ст. 318 НК РФ). В связи с этим во втором случае расхождения в порядке учета расходов приведут к появлению временных разниц . В связи с этим в бухучете нужно будет отразить отложенное налоговое обязательство . Такой вывод следует из положений пунктов 10, 15, 18 ПБУ 18/02.

Ситуация: как в бухгалтерском и налоговом учете отразить продажу имущества в виде остатков незавершенного производства, учитываемых на счете 20?

В бухучете выручку от продажи имущества, учитываемого в составе остатков незавершенного производства, отнесите к прочим доходам по кредиту счета 91. Запись сделайте на дату перехода права собственности на них к покупателю (п. 7, 16 ПБУ 9/99). При этом стоимость остатков незавершенного производства спишите в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» как прочие расходы (п. 11, 19 ПБУ 10/99).

Продажу остатков незавершенного производства отразите следующими проводками:

Дебет 62 Кредит 91-1
- отражена продажа остатков незавершенного производства;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- начислен НДС (если организация является плательщиком налога).

На момент передачи остатков незавершенного производства покупателю сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 20
- списана фактическая стоимость остатков незавершенного производства.

Передачу имущества, учитываемого в составе незавершенного производства, оформите актом (ст. 556 ГК РФ).

При расчете налога на прибыль сумму, вырученную от продажи имущества, учитываемого в составе остатков незавершенного производства, отразите в доходах от реализации в размере договорной стоимости без учета НДС (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). А затраты, связанные с созданием имущества и с его реализацией, включите в состав расходов (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Реализация имущества, в том числе учитываемого в составе незавершенного производства, признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 3 ст. 38 НК РФ). Поэтому, если продавец является плательщиком НДС, вмомент отгрузки (передачи) имущества или получения предоплаты по договору начислите этот налог (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Производство продукта – процесс, укладывающийся в различные временные отрезки. Для одних видов продукции производственный цикл недолог, для других же занимает весьма значительное время. Опытными бухгалтерами для обозначения незаконченности процесса в отчетном периоде используется аббревиатура НЗП, расшифровка которой проста – незаконченное производство. Для адекватной оценки себестоимости готовой продукции компании важно правильно рассчитать объем незавершенки, т. е. продукции, находящейся в стадии незаконченного техпроцесса и не прошедшей всех ступеней производства, комплектации и приемки. Поговорим об особенностях учета этого актива, а также о том, на каком счете отражается незавершенное производство.

Что относится к незавершенному производству

К разряду НЗП можно отнести:

• полуфабрикаты и МЦ, находящиеся в процессе переработки их в готовую продукцию;
• недоукомплектованные продукты;
• изделия, не прошедшие приемку техотдела или требуемые по регламенту испытания;
• работы/услуги, уже выполненные, но пока не принятые заказчиком.

Нельзя рассматривать, как незавершенное производство:

• переданные, но не попавшие в обработку материалы, сырье, узлы;
• бракованные полуфабрикаты, исправление которых невозможно.

Незавершенное производство: счет учета

Учитывают затраты в незавершенном производстве на счетах:

• счет 20 «Основное производство»;

Если компания примет решение и о формировании затрат по незавершенке на счетах общепроизводственных (сч. 25) и общехозяйственных (сч. 26) затрат, то этот факт должен быть зафиксирован в учетной политике (УП) фирмы.

Как рассчитать сумму незавершенного производства

Счет 20 используется для аккумулирования сведений обо всех расходах по производству товаров, оказании услуг по заявленным видам деятельности, выполнении различных подрядных работ (проектных, конструкторских, геодезических, научно-изыскательских и др.). В дебет этого счета относят прямые затраты, связанные с перечисленными видами деятельности, а также косвенные расходы общего порядка и вспомогательных хозяйств.

Прямые производственные затраты переносят в дебет сч. 20 с кредита счетов:

• амортизации ( , 05);
• ТМЦ ( , , );
• расчетов с покупателями ( , 76), а также персоналом () и фондами (69);
• учета допущенного брака, устранение которого возможно (28).

В компании кроме основного часто задействованы вспомогательные и обслуживающие производства. Каждый месяц в дебет сч. 20 переносится часть расходов с кредита счетов:

• вспомогательных хозяйств (23);
• косвенных расходов по содержанию обслуживающего и управленческого персонала (25);
• доли общехозяйственных затрат (26).

После того, как в конце месяца затраты полностью собраны в дебете сч. 20, с кредита счета списывается суммированная себестоимость выпуска готового продукта или исполненных работ/услуг, т.е. завершенного производства. Бухгалтерская запись здесь будет такой: Д/т 40 (43, 90) К/т 20.

Оставшееся на сч. 20 итоговое дебетовое сальдо отразит объем незавершенного производства, т.е. стоимость направленных в обработку расходов, которое не было закончено на окончание отчетного периода.

Если в производственном процессе задействованы вспомогательные и обслуживающие хозяйства, на которых также фиксируются связанные с деятельностью компании расходы, а на конец месяца остаются незакрытые остатки – дебетовые сальдо, то это означает следующее:

• по сч. 23 отражена стоимость вспомогательного НЗП;
• по сч. 29 – сумма НЗП обслуживающего хозяйства.

Общая сумма незавершенки в целом по компании в таком случае будет складываться из остатков счетов по дебету 20-го, 23-го, 29-го. Таким образом, в формировании незавершенного производства участвует не один, а несколько счетов производственных затрат. Суммированные дебетовые остатки на этих счетах создают реальную стоимость незавершенки на конец рассматриваемого отчетного периода.

Затраты в незавершенном производстве в балансе

НЗП в фирме может оцениваться несколькими способами. Выбор их зависит от технологической специфики производства и обоснования его применения в УП компании. Практикуют обычно один из 4-х вариантов:

1. по фактической себестоимости;
2. по планово-нормативной себестоимости;
3. по прямым статьям расходов;
4. по стоимости сырья и МЦ.

НЗП в бухгалтерском учете: основные проводки

Наиболее распространен метод учета полных затрат (по фактической себестоимости), когда на НЗП относят все затраты, понесенные в отчетном периоде – прямые и косвенные. Представлены проводки, отражающие расчет НЗП по фактической себестоимости:

Отражение незавершенного производства в бухгалтерском балансе компании

Отдельной строки для фиксации незавершенки в балансе не предусмотрено. Сумма расходов присутствует в разделе оборотных активов в строке 1210 «Производственные запасы». Если цикл производства продукта длителен, то такие активы должны перейти из текущих в разряд долгосрочных и учитываться в составе внеоборотных на счетах финансовых вложений.